Diferencia en cambio y realización del ingreso en personas naturales no obligadas a llevar contabilidad: una clara violación del principio de capacidad contributiva

La evolución reciente de la tasa representativa del mercado (TRM) USD/COP ha puesto en evidencia un problema complejo en la tributación de las personas naturales no obligadas a llevar contabilidad: la exigencia de reconocer ingresos por diferencia en cambio sin realización económica efectiva, en manifiesta contravía del sistema de “caja” aplicable a este tipo de contribuyentes.

En la práctica, algunos contribuyentes han sido compelidos por la DIAN a tributar por diferencias cambiarias surgidas del traslado de ahorros entre instrumentos financieros denominados en la misma moneda o de la enajenación de activos en el exterior, aun cuando no exista monetización alguna en Colombia. Esta situación plantea una evidente asimetría: se gravan ingresos cambiarios nominales, pero se rechaza la deducción de pérdidas cuando el efecto cambiario es inverso.

El artículo 26 del Estatuto Tributario condiciona la renta gravable a la realización del ingreso y al incremento efectivo del patrimonio. A su vez, el artículo 27 dispone que, para los no obligados a llevar contabilidad, el ingreso se realiza únicamente cuando se recibe efectivamente en dinero o en especie, consagrando un criterio de percepción coherente con la realidad de su capacidad contributiva.

No obstante, el artículo 288 del Estatuto Tributario, que regula la diferencia en cambio, ha sido aplicado de manera literal y aislada, omitiendo la integralidad del sistema. En efecto, la DIAN ha sostenido que estas personas deben reconocer ingresos cambiarios por el simple traslado de inversiones en moneda extranjera, desconociendo la regla de realización prevista en el artículo 27.

Este enfoque genera efectos desproporcionados: cuando el peso se deprecia, el ingreso se grava; cuando se aprecia, la pérdida se desconoce por falta de causalidad, proporcionalidad o necesidad. Desde un enfoque económico y jurídico, el dinero es un bien fungible: su traslado entre cuentas propias no altera el patrimonio ni implica enajenación.

De igual forma, en la venta de activos en el exterior sin conversión a pesos, la diferencia cambiaria no representa un incremento real de riqueza. La doctrina tributaria comparada coincide en que la imposición debe recaer sobre incrementos patrimoniales realizados.

En conclusión, una interpretación sistemática e integral de la regulación contenida en los artículos 26, 27 y 288 del E.T. conduce a evitar que ficciones normativas no distorsionen el principio constitucional de capacidad contributiva para las personas naturales no obligadas a llevar contabilidad.